De motivering van differentiaties in gemeentebelastingen: Hof van Cassatie biedt bijkomende dimensie

De motivering van differentiaties in gemeentebelastingen: Hof van Cassatie biedt bijkomende dimensie

Om het gelijkheidsbeginsel niet te schenden, moeten ook de vrijstellingen of verminderingen van belasting redelijkerwijze in overeenstemming zijn met de aard en het doel van de belasting. Bijgevolg kan de rechter een belastingheffing weigeren indien de belastingheffing het gelijkheidsbeginsel schendt door de aanwezigheid van een essentiële en discriminerende vrijstelling of vermindering.

Er bestaat een zekere eensgezindheid over de inhoud en draagwijdte van het gelijkheidsbeginsel bij lokale belastingen. Thans situeert de discussie zich voornamelijk omtrent  de weergave van het doel van de belasting en van de rechtvaardiging van de differentiaties. Dienaangaande lijkt er zich ingevolge een recent cassatiearrest van 3 september 2015 een nieuwe, bijkomende dimensie te ontwikkelen…


1.    1. Het principe sinds cassatiearrest van 17 februari 2005: niet noodzakelijk in reglement, wel in administratief dossier

Tot voor kort leek de discussie omtrent de plaats, de wijze en het tijdstip van de relevante en objectieve verantwoording voor een gedifferentieerde behandeling al terdege te zijn beslecht door het Hof van Cassatie in zijn arrest van 17 februari 2005 waarin het Hof zich expliciet had uitgesproken over ‘de vorm en de plaats van de motivering’ die aan de grondslag van het belastingreglement ligt.  

Aanleiding van dit baanbrekende arrest was de toenmalige tendens in de rechtspraak waarbij belastingreglementen die slechts een bepaalde groep belastingplichtigen troffen en waarbij als rechtvaardiging voor een gedifferentieerde behandeling enkel naar de financiële toestand van de gemeente werd verwezen, in strijd met het gelijkheidsbeginsel werden bevonden.

Het Hof van Cassatie oordeelde desbetreffend in zijn arrest: “dat het belastingreglement om regelmatig te zijn niet zelf de motieven moet bevatten die de goedkeuring ervan door de gemeenteraad rechtvaardigen, maar is het noodzakelijk maar voldoende dat de motieven kunnen worden afgeleid uit het administratief dossier van de gemeente”.

Dienovereenkomstig wordt algemeen aanvaard dat er geen vereiste bestaat van een expliciete en uitdrukkelijke veruitwendiging van het doel en de motieven van het belastingreglement. Het lijkt voldoende, maar noodzakelijk, dat  zowel het doel als de motieven afgeleid kunnen worden uit het belastingdossier, zijnde het belastingdossier op grond waarvan de gemeente- of provincieraad is overgegaan tot de stemming van het belastingreglement.

Dit werd recent nog uitdrukkelijk bevestigd in een arrest van 20 oktober 2015 van het Hof van Beroep te Gent inzake een betwisting van de provinciebelasting op bedrijven waarbij één der belastingplichtigen een schending door het belastingreglement van het gelijkheidsbeginsel aanvoerde om reden dat het bestreden belastingreglement, zonder verantwoording, voorzag in ruime vrijstellingen voor land- en tuinbouwbedrijven.

Ter zake oordeelde het Hof dat een verschillende behandeling moet worden verantwoord in het belastingreglement zelf of in het administratief dossier, bij gebreke waaraan het onderscheid tussen agrarische bedrijven en alle andere bedrijven niet in redelijkheid wordt gerechtvaardigd.

Waar het nog denkbaar had kunnen zijn dat van land- en tuinbouwbedrijven in het algemeen kan worden gesteld dat zij voor de vrijgestelde oppervlakten veel minder rendement halen uit hun activiteit dan andere bedrijven, bevatte het bestreden belastingreglement geen enkel element dat erop zou kunnen wijzen dat dit de reden was geweest om de vrijstelling in het belastingreglement op te nemen. Het belastingreglement verwees enkel naar de begrotingsnoodwendigheden zodat de verschillende behandeling van de land- en tuinbouwbedrijven ten opzichte van andere bedrijven niet redelijk verantwoord werd bevonden door het Hof.

 

2.    2. De nieuwe bijkomende dimensie ingevolge het cassatiearrest van 3 september 2015: een uitbreiding/verduidelijking van het bestaande principe

Evenwel lijkt het principe betreffende de vorm en de plaats van de motivering, zoals hiervoor geponeerd door het cassatiearrest van 17 februari 2005, niet langer onverkort te gelden.

Het Hof van Cassatie is in zijn arrest van 3 september 2015 inzake de algemene provinciebelasting Oost-Vlaanderen, met daarin een verminderd tarief voor een bepaalde categorie van belastingplichtigen, veel explicieter en vollediger ingegaan op de vraag waar en wanneer de objectieve en redelijke verantwoording voor differentiaties moet worden verschaft.

Vooreerst herhaalt het Hof zijn principe dat er zich geen enkel probleem stelt indien de verantwoording voor de onderscheiden behandeling van de belastingplichtigen expliciet is vermeld in de aanhef of de tekst van de belastingverordening of in de stukken van het dossier dat aan de raad werd voorgelegd ter goedkeuring. Dit is niets nieuws onder de zon.

Verder stelt het Hof evenwel dat de rechter een belastingverordening die in een verminderd tarief voorziet voor een bepaalde categorie van belastingplichtigen, niet buiten toepassing kan laten, omdat de overheid niet aantoont dat de verantwoording voor de toepassing van het verminderd tarief niet van toepassing zou kunnen zijn op een andere categorie van belastingplichtigen die onderworpen is aan het standaardtarief.

De rechter moet onderzoeken of de betrokken belastingplichtige in concreto wordt gediscrimineerd door de toepassing van het standaardtarief, omdat hij deel uitmaakt van een categorie die op gelijke gronden de toepassing van het verminderd tarief kan eisen.

Wanneer de verantwoording voor de verschillende behandeling van belastingplichtigen niet expliciet is vermeld in de aanhef of de tekst van de getoetste belastingverordening of in de stukken van het dossier dat werd voorgelegd aan de provincieraad, moet de rechter volgens het Hof nagaan of de door de provincie tijdens de procedure aangevoerde verantwoording kan worden afgeleid uit de aard van de gemaakte differentiatie of gedragen wordt door de context van de belastingverordening of van het bijhorende dossier.

Hiermee bevestigt het Hof van Cassatie uitdrukkelijk dat een bijkomende verantwoording ook nog naderhand door de belastingheffende overheid kan worden verstrekt, waaromtrent in dat geval dan wel zal moeten worden nagegaan of deze te verzoenen valt met de aard van de gemaakte differentiatie of gedragen wordt door de context van de belastingverordening of het bijhorende dossier. Naderhand ingeroepen motivering kan immers de aanvankelijke bedoeling niet wegnemen noch opvullen.

Bovenstaande in acht genomen, kan de objectieve en redelijke verantwoording voor een onderscheiden behandeling voortaan dus expliciet blijken uit het belastingreglement of het administratief dossier dan wel afgeleid worden zowel uit de aard van de gemaakte differentiatie als uit de context van de belastingverordening of van het bijhorend dossier op grond waarvan de raad besliste tot de invoering van de belasting.

Dit is, gezien het cassatiearrest van 17 februari 2005, ook niet geheel onlogisch. Immers, wanneer men stelt dat de bedoeling en motieven ook afgeleid kunnen worden, dan kan ook van de bijkomende verantwoording niet worden geëist dat deze steun moeten vinden in uitdrukkelijke vermeldingen in het belastingreglement of het dossier. Het volstaat dat de redenen voor de differentiatie onderbouwd worden door de context van de belastingverordening, van het bijhorende dossier of door de aard van het gemaakte onderscheid.

Deze ‘ruime’ interpretatie wordt thans ook bijgetreden door het Hof van Beroep van Antwerpen in een recent arrest van 9 februari 2016 inzake de algemene provinciebelasting.

Dit Hof oordeelde ter zake dat de speciale regeling voor de agrarische bedrijven, enerzijds, en de openlucht recreatieve bedrijven, anderzijds, objectief te verantwoorden is gezien agrarische bedrijven en openlucht recreatieve bedrijven in het algemeen een grotere oppervlakte voor hun exploitatie nodig hebben. Deze sectoren bevinden zich volgens het Hof in een specifieke situatie en hebben een uitzonderlijke nood aan grote oppervlakten. Dit onderscheid is dus ook op een objectieve en redelijke wijze verantwoord.  

Het feit dat de activiteit van de belastingplichtige een grotere oppervlakte dan andere bedrijven vereist, heeft volgens het Hof niet tot gevolg dat de ingestelde ongelijkheid niet meer zou voldoen aan een aantal criteria of het aangewende onderscheidingscriterium niet meer objectief of relevant zou zijn, gezien de aard en het doel van de belasting. Desbetreffend merkt het Hof op dat de belastingplichtigen die de strijdigheid van de tariefstructuur met het gelijkheidsbeginsel aanvoeren, niet aantonen dat zij in concreto worden gediscrimineerd door de toepassing van het standaardtarief gezien zij deel uitmaken van een categorie die op gelijke gronden de toepassing van het verminderd tarief zou kunnen eisen.  Bijgevolg besloot het Hof dat de bepalingen van de toepasselijke belastingreglementen het gelijkheidsbeginsel niet schenden.

Mogelijke implicaties van deze nieuwe dimensie

Het valt momenteel nog maar moeilijk in te schatten of deze precisering in de praktijk belangrijke gevolgen zal hebben voor de gelijkheidstoets. Wel lijkt het zo te zijn dat ingeval het administratief dossier ontbreekt of nietszeggend is en ook het belastingreglement zelf evenmin motieven bevat, het weinig waarschijnlijk is dat er in het reglement of de differentiaties zelf gegevens te vinden zouden zijn die de aanvullende verantwoording die tijdens een geschillenprocedure zou worden verstrekt, kunnen dragen.

Wat wellicht wél verleden tijd zal worden, is dat tot een strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel zal worden besloten louter en alleen om de reden dat noch in het reglement, noch in het administratief dossier een expliciete verantwoording terug te vinden is voor een gemaakt onderscheid.

GD&A Advocaten is als vaste juridische dienstverlener bij tal van steden en gemeenten bij uitstek geplaatst om besturen in deze bij te staan. Het kantoor beschikt dan ook over een bijzondere expertise inzake lokale en regionale belastingen.


Auteur: Wouter Rubens en Bart Engelen

Meer info?

Contacteer Steven MICHIELS
Advocaat-vennoot
Tel 015/40.49.40 of steven.michiels@gdena-advocaten.be